ЗАТВЕРДЖЕНО
розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України
від 29.10.2009 №787

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних операцій фінансових установ, що надають послуги факторингу

І. Загальні положення

1.1. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних операцій фінансових установ, що надають послуги факторингу (далі - Методичні рекомендації), розроблені з урахуванням положень Цивільного кодексу України, Законів України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні; Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 № 291, Розпорядження Держфінпослуг «Про віднесення операцій з фінансовими активами до фінансових послуг» від 03.04.2009 № 231 та Конвенції УНІДРУА про міжнародний факторинг.

1.2. Методичні рекомендації розроблені з метою забезпечення єдиного підходу до ведення небанківськими фінансовими установами, що надають послуги факторингу (далі - фактори) бухгалтерського обліку операцій по наданню послуг факторингу.

1.3. Терміни, що використовуються в цих Методичних рекомендаціях, вживаються у значеннях, визначених законодавством України.

1.4. Для цілей ведення бухгалтерського обліку факторингові операції класифікуються як:

· безобіговий факторинг з правом регресу;

· безобіговий факторинг без права регресу;

· кредитний факторинг.

1.4.1. Операції, пов'язані з безобіговим факторингом з правом регресу. За договором факторингу одна сторона (фактор) передає грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату, а клієнт відступає факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника) за товари, роботи, послуги. При цьому, сума коштів, передана фактором в розпорядження клієнта, нижча на визначену договором суму, ніж повна вартість вимоги, що відступається, а клієнт приймає на себе відповідальність за боржника, тобто зобов’язання зі зворотного викупу у фактору рахунків, не оплачених боржником.

1.4.2. Операції, пов'язані з безобіговим факторингом без права регресу. За договором факторингу одна сторона (фактор) передає грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату, а клієнт відступає факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника) за товари, роботи, послуги. При цьому, сума коштів, передана фактором в розпорядження клієнта, нижча на визначену договором суму, ніж повна вартість вимоги, що відступається, а клієнт не приймає на себе відповідальність за боржника, тобто зобов’язання зі зворотного викупу у фактору рахунків, не оплачених боржником.

1.4.3. Операції, пов'язані з кредитним факторингом. За договором одна сторона (фактор) передає грошові кошти в борг (кредит) в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату, а клієнт відступає факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника) за товари, роботи, послуги в якості забезпечення виконання зобов’язань за кредитом. Фактор надає клієнту кредит в розмірі, який не перевищує всю суму вимог до боржника (без податку на додану вартість (далі - ПДВ). Право регресу застосовується у випадку невчасного і/або неповного погашення суми грошової вимоги боржником фактору, відповідно, фактор одержує право вимагати відповідну суму від клієнта після того, як боржник не погасив свій борг перед фактором. По факту надання факторингових і кредитних послуг клієнт виплачує фактору винагороду і проценти.

1.5. Фактор може надавати супутні послуги клієнту, такі як облік і обслуговування дебіторської заборгованості та надання консультаційних послуг.

1.6. Для ведення фактором бухгалтерського обліку операцій по наданню послуг факторингу рекомендується використовувати рахунки та відкривати до них субрахунки, що зазначені у таблиці 1:

Таблиця 1

Синтетичні рахунки (рахунки першого порядку)		Субрахунки  (рахунки другого порядку)
Код	Назва	Код	Назва
1	2	3	4
Клас 3. Кошти, розрахунки та інші активи
31	Рахунки в банках	311	Поточні рахунки в національній валюті
		312	Поточні рахунки в іноземній валюті
37	Розрахунки з різними дебіторами	371	Розрахунки за виданими авансами
		373	Розрахунки за нарахованими доходами
		377	Розрахунки з іншими дебіторами
38	Резерв сумнівних боргів		За дебіторами
Клас 6. Поточні зобов'язання
68	Розрахунки за іншими операціями	685	Розрахунки з іншими кредиторами
Клас 7. Доходи і результати діяльності
70	Доходи від реалізації	703	Дохід від реалізації робіт і послуг
71	Інший операційний дохід	719	Інші доходи від операційної діяльності
73	Інші фінансові доходи	733	Інші доходи від фінансових операцій
79	Фінансові результати	791	Результат операційної діяльності
		792	Результат фінансових операцій
Клас 9. Витрати діяльності
94	Інші витрати операційної діяльності	944	Сумнівні та безнадійні борги

II. Ведення бухгалтерського обліку основних операцій фактора, пов'язаних з наданням послуг факторингу

2.1. Типова корреспонденція рахунків щодо ведення бухгалтерського обліку основних операцій фактора, пов'язаних наданням послуг з факторингу, наведена у таблицях 2, 3, та 4.

Таблиця 2

Операції, пов'язані з безобіговим факторингом з правом регресу
N з/п	Назва операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Купівля дебіторської заборгованості в клієнта з нарахуванням доходу	377	685
			719
2	Перерахування клієнту договірної вартості дебіторської заборгованості	685	311
3	Надходження платежу від боржника	311	377
4	Висування регресної вимоги до клієнта	685	377
5	Нарахування резерву сумнівних та безнадійних боргів	944	38
6	Погашення регресної вимоги клієнтом	311	685
7	Результат операційної діяльності	719	791
8	Віднесення витрат на сумнівні та безнадійні борги до фінансового результату	791	944

Таблиця 3

Операції, пов'язані з безобіговим факторингом без права регресу
N з/п	Назва операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Купівля дебіторської заборгованості в клієнта з нарахуванням доходу	377	685
			719
2	Перерахування клієнту договірної вартості дебіторської заборгованості	685	311
3	Надходження платежу від боржника	311	377
4	Нарахування резерву сумнівних та безнадійних боргів:	944	38
5	Списання заборгованості боржника за рахунок резерву сумнівних та безнадійних боргів	38	377
6	Результат операційної діяльності	719	791
7	Віднесення витрат на сумнівні та безнадійні борги до фінансового результату	791	944

Таблиця 4

Операції, пов'язані з кредитним факторингом
N з/п	Назва операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Переказ коштів клієнту з рахунку фактора	371	311
2	Отримання права вимоги за дебіторською заборгованістю клієнта з нарахуванням доходу	377	685
			703
3	Зменшення кредиторської заборгованості перед клієнтом на суму перерахованого йому авансу	685	371
4	Повернення кредиту шляхом погашення дебіторської заборгованості боржником фактору	311	377
5	Неповернення суми вимоги і виставляння вимоги регресу до клієнта	685	377
6	Нарахування резерву сумнівних та безнадійних боргів	944	38
7	Клієнт погашає регресну вимогу за мінусом неавансованої суми, а також винагороду і проценти	311	685
8	Виплата клієнту решту суми дебіторської заборгованості за мінусом процентів та винагороди	685	311
9	Відображення заборгованості клієнта по оплаті кредитних послуг	685	733
10	Списання заборгованості клієнта по винагороді і процентам фактором за рахунок резерву сумнівних та безнадійних боргів	38	685
12	Результат операційної та фінансової діяльності	703	791
		733	792
13	До фінансового результату відносяться витрати на формування резерву сумнівних та безнадійних борги	791	944

Приклади здійснення кореспонденції рахунків фактором

Приклад 1

Фактор укладає з клієнтом договір з надання послуг безобігового факторингу з правом регресу (А – вчасне і повне повернення; Б – часткове повернення). Згідно договору сума грошової вимоги клієнта до боржника становить 1.000 грн. (без ПДВ), послуги фактора (дисконт) – 6% від чистої суми дебіторської заборгованості. Фактор переказує кошти клієнту за 30 днів від дати поставки, боржник сплачує рахунки за 60 днів від дати поставки.

1. Згідно укладеного договору фактор відображає заборгованість перед клієнтом за придбану грошову вимогу клієнта до боржника і відображає дохід:

Дт 377 Кт 685 940 грн.
Кт 719 60 грн.

2. Фактор відображає заборгованість з ПДВ за свої послуги:

Дт 719 Кт 643 10 грн.

3. Фактор погашає заборгованість перед клієнтом, переказавши кошти з свого рахунку за мінусом комісійної винагороди:

Дт 685 Кт 311 940 грн.

4А. Боржник погашає свою заборгованість перед фактором повністю:

Дт 311 Кт 377 1.000 грн.

4Б. Боржник погашає свою заборгованість перед фактором частково:

Дт 311 Кт 377 500 грн.

5Б. Фактор висуває регресну вимогу до клієнта:

Дт 685 Кт 377 500 грн.

6Б. Фактор формує резерв сумнівної заборгованості (1% від суми регресних вимог):

Дт 38 Кт 944 5 грн.

7Б. Клієнт погашає регресну вимогу перед фактором, переказавши кошти на рахунок фактора:

Дт 311 Кт 685 500 грн.

8. Фактор відносить на фінансові результати дохід (відкориговану на суму зобов’язань з ПДВ):

Дт 719 Кт 791 50 грн.

8Б. Фактор відносить на фінансові результати витрати на створення резерву сумнівних боргів:

Дт 791 Кт 944 5 грн.

Приклад 2

Фактор укладає з клієнтом договір з надання послуг безобігового факторингу без права регресу (А – вчасне і повне повернення; Б – часткове повернення). Згідно договору сума грошової вимоги клієнта до боржника становить 1.000 грн. (без ПДВ), послуги фактора (дисконт) – 12% від чистої суми дебіторської заборгованості. Фактор переказує кошти клієнту за 30 днів від дати поставки, боржник сплачує рахунки за 60 днів від дати поставки.

1. Згідно укладеного договору фактор відображає заборгованість перед клієнтом за придбану грошову вимогу клієнта до боржника за мінусом комісійної винагороди:

Дт 377 Кт 685 880 грн.
Кт 719 120 грн.

2. Фактор відображає заборгованість з ПДВ за послуги фактора:

Дт 719 Кт 643 20 грн.

3. Фактор погашає заборгованість перед клієнтом, переказавши кошти з свого рахунку:

Дт 685 Кт 311 880 грн.

4А. Боржник погашає свою заборгованість перед фактором повністю:

Дт 311 Кт 377 1.000 грн.

4Б. Боржник погашає свою заборгованість перед фактором частково:

Дт 311 Кт 377 500 грн.

5Б. Фактор нараховує резерв сумнівних боргів (100% від суми сумнівної заборгованості):

Дт 944 Кт 38 500 грн.:

6Б. Фактор погашає заборгованість боржника за рахунок резерву сумнівних боргів:

Дт 38 Кт 377 500 грн.

7. Фактор відносить на фінансові результати дохід (відкориговану на суму зобов’язань з ПДВ):

Дт 719 Кт 791 100 грн.

8Б. Фактор відносить на фінансові результати витрати на сумнівні та безнадійні борги:

Дт 791 Кт 944 500 грн.

Приклад 3

Фактор укладає з клієнтом договір по наданню послуг кредитного факторингу (А – вчасне і повне повернення; Б – неповернення в строк). Згідно договору сума грошової вимоги клієнта до боржника становить 1.200 грн. (з ПДВ), фактор сплачує клієнту авансом 80% чистої суми дебіторської заборгованості, послуги фактора – 6% від чистої суми дебіторської заборгованості, процентна ставка становить 12%. Період кредитування і строк погашення грошової вимоги клієнта – 90 днів.

1.Згідно укладеного договору фактор переказує кошти клієнту з свого рахунку:

Дт 371 Кт 311 800 грн.

2.Фактор приймає дебіторську заборгованість клієнта:

Дт 377 Кт 685 940 грн.
Кт 703 60 грн.

3.Фактор відображає власне податкове зобов’язання з ПДВ:

Дт 703 Кт 643 10 грн.

4.Фактор зменшує кредиторську заборгованість перед клієнтом на суму перерахованого йому авансу:

Дт 685 Кт 371 800 грн.

5А. Боржник погашає свою заборгованість перед фактором повністю:

Дт 311 Кт 377 1.000 грн.

5Б. При закінченні договору боржник розраховується частково і фактор виставляє вимогу регресу до клієнта:

Дт 311 Кт 377 500 грн.

6А. При закінченні договору фактор відображає заборгованість клієнта по оплаті кредитних послуг (див. пункт 2.2):

Дт 373 Кт 733 30 грн.

6Б. Фактор висуває клієнту регресну вимогу:

Дт 377 Кт 685 500 грн.

7А. При закінченні договору фактор виплачує клієнту решту суми дебіторської заборгованості за мінусом процентів та винагороди:

Дт 371 Кт 311 110 грн.

7Б. Фактор формує резерв сумнівної заборгованості (1% від суми регресних вимог):

Дт 38 Кт 944 5 грн.

8Б. При закінченні договору фактор відображає заборгованість клієнта по оплаті кредитних послуг (див. пункт 2.2):

Дт 373 Кт 733 30 грн.

9Б. При закінченні договору клієнт виплачує фактору регресну вимогу за мінусом неавансованої суми, а також винагороду і проценти:

Дт 311 Кт 685 390 грн.

10. Фактор відносить на фінансові результати чисту виручку (за мінусом ПДВ):

Дт 703 Кт 791 50 грн.
Дт 733 Кт 792 30 грн.

11. Фактор відносить на фінансові результати витрати на сумнівні та безнадійні борги:

Дт 791 Кт 944 5 грн.

2.2 Порядок розрахунку процентів до сплати за договором кредитного факторингу:

Пдс = S Кр * (Дфк/365) * Ст_%, де

Пдс - проценти до сплати

ΣКр - сума кредиту

Дфк - фактичні дні користування кредитом

Ст_% - процентна ставка річна

2.3 Розрахунок суми процентів до сплати для корреспонденції рахунків 6А і 8Б прикладу 3:

Проценти до сплати₉₀ = 1000 * (90/365) * 0,12 = 30 грн.

2.4. Розрахунок суми процентів до сплати здійснюється станом на день виплати основної суми боргу.

III. Інші положення

Перелік типової кореспонденції рахунків, що наведений у цих Методичних рекомендаціях, не є вичерпним. У процесі діяльності фактора можуть виникати інші господарські операції, які не передбачені цими Методичними рекомендаціями. В такому разі слід застосовувати ведення рахунків бухгалтерського обліку відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 N 291.

Член Комісії – в.о. директора департаменту стандартів регулювання та нагляду за фінансовими установами

Третьякова Г. М.